淺議新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則論文

　　【摘 要】《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》（以下簡稱“新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則”）已于2007年1月1日起在上市公司中得到了執(zhí)行，這是我國會計發(fā)展史上的一個重要的里程碑。在新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則頒布之前，我國一直沒有專門的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，有關(guān)資產(chǎn)減值的會計規(guī)范散見于1999年出臺的有關(guān)具體準(zhǔn)則、2001年財政部發(fā)布《企業(yè)會計制度》和修改后的具體會計準(zhǔn)則中。這次調(diào)整建立在鑒戒國際會計準(zhǔn)則和我國國情的基礎(chǔ)之上，提出了一些新的概念和方法，與舊的資產(chǎn)減值規(guī)范有著較明顯的差異。

　　【關(guān)鍵詞】新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則 公允價值 資產(chǎn)組 商譽

　　一、新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則引進(jìn)的新概念和方法

　　新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則是對原有的資產(chǎn)減值規(guī)范的一次創(chuàng)新，提出了自己的概念框架和處理方法，也充分體現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同。

　　（一）新準(zhǔn)則引進(jìn)的幾個概念

　　1.資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合。資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流進(jìn)應(yīng)當(dāng)基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組所產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，即資產(chǎn)組的認(rèn)定應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的現(xiàn)金流量是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流量為依據(jù)。與此同時，還應(yīng)當(dāng)考慮企業(yè)治理層治理生產(chǎn)經(jīng)營活動的方式和對資產(chǎn)的處置的決策方式（如是繼續(xù)持有還是對外銷售等）。幾項資產(chǎn)組合生產(chǎn)的產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）存在活躍市場的，即使部分或者所有這些產(chǎn)品（或者其他產(chǎn)出）均供內(nèi)部使用，也應(yīng)當(dāng)在符合前款規(guī)定的情況下，將這幾項資產(chǎn)的組合認(rèn)定為一個資產(chǎn)組。另外，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定，資產(chǎn)組一經(jīng)確定，各個會計期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更；資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合，以及按公道方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。

　　2.總部資產(chǎn)。企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)團(tuán)體或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設(shè)備等資產(chǎn)。其明顯特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流量，而且其賬面價值難以完全回屬于某一資產(chǎn)組。

　　3.商譽。商譽是企業(yè)擁有的或控制的能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的無形資產(chǎn)，它反映了因并購而產(chǎn)生的“逾額整合價值”，應(yīng)該通過賬面價值來反映其為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的能力。新企業(yè)合并準(zhǔn)則規(guī)定：假如購買方支付的合并本錢大于所取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值，就要將這部分差額確以為商譽。

　　（二）資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）、總部資產(chǎn)及商譽減值的處理方法

　　1.資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）減值。有跡象表明，一項資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額。企業(yè)難以對單項資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計的，應(yīng)當(dāng)以該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。資產(chǎn)組的可回收金額應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)組的公允價值減往處置用度后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。資產(chǎn)組的賬面價值包括可直接回屬于資產(chǎn)組和可以按照公道、一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組的資產(chǎn)賬面價值。企業(yè)應(yīng)按照資產(chǎn)組（資產(chǎn)組組合）賬面價值高于其可收回金額計提減值預(yù)備。

　　2.總部資產(chǎn)減值。有跡象表明，某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)計算確定該總部資產(chǎn)所回屬的某個資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判定是否需要確認(rèn)減值損失。

　　3.商譽減值。企業(yè)合并所形成的商譽，至少應(yīng)當(dāng)在每年年度終了進(jìn)行減值測試。由于商譽難以獨立于其他資產(chǎn)為企業(yè)單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，應(yīng)當(dāng)自購買日起將商譽的賬面價值按照該資產(chǎn)組或資產(chǎn)組合的公允價值占相關(guān)資產(chǎn)組（資產(chǎn)組合）公允價值總額的比例分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相應(yīng)的減值損失，這里的“賬面價值”包括分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)和商譽。損失的金額應(yīng)當(dāng)按照下列順序進(jìn)行分?jǐn)偅�以抵減資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中資產(chǎn)的賬面價值：首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，然后根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　二、應(yīng)用新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的留意事項

　　新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中一些創(chuàng)新性思維對原執(zhí)行的資產(chǎn)減值規(guī)范和觀念形成一定的沖擊。對此，筆者以為，企業(yè)在運用新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則時應(yīng)留意以下幾個方面。

　　（一）認(rèn)真解讀新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則，留意熟悉新舊準(zhǔn)則的差異

　　新舊資產(chǎn)減值準(zhǔn)則存在著諸多不同，針對資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)，相關(guān)職員應(yīng)在認(rèn)真學(xué)習(xí)新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，避免慣性思維的引導(dǎo)，從而不當(dāng)?shù)剡\用會計準(zhǔn)則導(dǎo)致會計信息失真。例如，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定該準(zhǔn)則適用范圍包括固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定以外的其他資產(chǎn)減值的處理，對于準(zhǔn)則特別規(guī)定的資產(chǎn)（如存貨、應(yīng)收賬款、金融資產(chǎn)等）則適用其特別規(guī)定。又如，新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資等資產(chǎn)一旦計提減值預(yù)備就不得在以后期間轉(zhuǎn)回，這與以往的會計制度是截然不同的，舊會計制度準(zhǔn)許在資產(chǎn)減值跡象消除后在原來計提的減值預(yù)備的范圍內(nèi)恢復(fù)資產(chǎn)的賬面余額。

　�。ǘ�）加強學(xué)習(xí)，努力進(jìn)步企業(yè)會計職員的職業(yè)判定能力

　　資產(chǎn)減值預(yù)備的確認(rèn)與計量在很大程度上依靠于會計職員的職業(yè)判定，由于能力和水平的差異，在分析判定過程中不免要受到會計職員主觀因素的影響，這就要求企業(yè)治理職員、會計職員應(yīng)不斷進(jìn)步自身的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判定能力，以適應(yīng)不斷變化的經(jīng)濟(jì)和市場環(huán)境要求。此外，內(nèi)部審計更應(yīng)該以謹(jǐn)慎的態(tài)度計劃和實施內(nèi)部審計工作，對于新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的要求事項，應(yīng)督促相關(guān)會計部分貫徹執(zhí)行。對于新資產(chǎn)減值準(zhǔn)則下產(chǎn)生的會計信息，企業(yè)高層治理職員應(yīng)正確熟悉，避免運用過期的信息處理方式做出決策。

　�。ㄈ�）加強對可轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值預(yù)備項目的審計監(jiān)視

　　資產(chǎn)減值預(yù)備通常是被審計單位治理當(dāng)局依占有關(guān)因素做出的估計，存在較大的利潤調(diào)節(jié)空間，發(fā)生錯報的風(fēng)險較大。因此，必須通過外部審計，才可以在一定程度上控制這類風(fēng)險，從而規(guī)范資產(chǎn)減值會計處理。鑒于此，應(yīng)強化中介機構(gòu)特別是審計師職責(zé)，并完善相關(guān)的獨立審計準(zhǔn)則，明確各項減值預(yù)備的具體審計程序，努力通過注冊會計師的獨立審計遏止企業(yè)利用資產(chǎn)減值預(yù)備進(jìn)行利潤操縱。由于審計在很大程度上依靠于注冊會計師的職業(yè)經(jīng)驗和專業(yè)判定，所以注冊會計師應(yīng)當(dāng)以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度計劃和實施審計工作，如有必要應(yīng)當(dāng)利用專家工作，獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，以評價被審計單位治理當(dāng)局對資產(chǎn)減值預(yù)備的計提是否公道、表露是否充分。

　　三、結(jié)語

　　新會計準(zhǔn)則是我國會計準(zhǔn)則制定委員會在認(rèn)真分析我國國情和國際會計發(fā)展方向的基礎(chǔ)上制定的，具有很強的科學(xué)性和先導(dǎo)性。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極貫徹執(zhí)行新會計準(zhǔn)則，進(jìn)步會計信息的質(zhì)量。

　　參考文獻(xiàn)：

　　[1]財政部.企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值.北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006.

　　[2]熊燕.新舊會計準(zhǔn)則差異探析.中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計，2007，（2）.

　　[3]曹良軍.資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的主要變化及對企業(yè)的影響.貿(mào)易會計，2007，（20）.

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